(1)有确凿证据表明售后租回交易是按照公允价值达成的，售价与资产账面价值的差额应当计入当期损益。

　　(2)售后租回交易如果不是按照公允价值达成的，售价低于公允价值的差额，应计入当期损益；但若该损失将由低于市价的未来租赁付款额补偿时，有关损失应予以递延(递延收益)，并按与确认租金费用相一致的方法在租赁期内进行分摊；如果售价大于公允价值，其大于公允价值的部分应计入递延收益，并在租赁期内分摊。

　　考点三：提供劳务交易结果能够可靠估计的处理

　　企业在资产负债表日提供劳务交易的结果能够可靠估计的，应当采用完工百分比法确认提供劳务收入。

　　(一)提供劳务的交易结果能否可靠估计

　　提供劳务的交易结果能否可靠估计，依据以下条件进行判断。如同时满足下列条件，则表明提供劳务交易的结果能够可靠地估计：

　　1.收入的金额能够可靠地计量；

　　2.相关的经济利益很可能流入企业；

　　3.交易的完工进度能够可靠地确定。企业确定提供劳务交易的完成进度，通常可以选用下列方法：已完工作的测量、已经提供的劳务占应提供劳务总量的比例，以及已经发生的成本占估计总成本的比例。

　　4.交易中已发生和将要发生的成本能够可靠地计量。

　　(二)完工百分比法的具体应用

　　企业应当按照从接受劳务方已收或应收的合同或协议价款确定提供劳务收入总额，但已收或应收的合同或协议价款不公允的除外。

　　在采用完工百分比法确认收入时，收入和相关成本应按以下公式计算：

　　本期确认的收入＝提供劳务收入总额×完工进度-以前会计期间累计已确认提供劳务收入

　　本期确认的成本＝提供劳务预计成本总额×完工进度-以前会计期间累计已确认提供劳务成本

　　考点四：提供劳务交易结果不能可靠估计的处理

　　企业在资产负债表日提供劳务交易结果不能够可靠估计的，应当分别下列情况处理：

　　(一)已经发生的劳务成本预计能够得到补偿的，应当按照已经发生的劳务成本金额确认提供劳务收入，并按相同金额结转劳务成本。

　　(二)已经发生的劳务成本预计只能部分得到补偿的，应当按照能够得到补偿的劳务成本金额确认收入，并按已经发生的劳务成本结转劳务成本。

　　(三)已经发生的劳务成本预计全部不能得到补偿的，应当将已经发生的劳务成本计入当期损益，不确认提供劳务收入。

　　考点五：同时销售商品和提供劳务的处理

　　企业与其他企业签订的合同或协议包括销售商品和提供劳务时，销售商品部分和提供劳务部分能够区分且能够单独计量的，应当将销售商品的部分作为销售商品处理，将提供劳务的部分作为提供劳务处理。

　　销售商品部分和提供劳务部分不能够区分，或虽能区分但不能够单独计量的，应当将销售商品部分和提供劳务部分全部作为销售商品处理。

　　考点六：特殊劳务交易的处理

　　下列提供劳务满足收入确认条件的，应按规定确认收入：

　　(一)安装费，在资产负债表日根据安装的完工进度确认收入。安装工作是商品销售附带条件的，安装费在确认商品销售实现时确认收入。

　　(二)宣传媒介的收费，在相关的广告或商业行为开始出现于公众面前时确认收入。广告的制作费，在资产负债表日根据制作广告的完工进度确认收入。

　　(三)为特定客户开发软件的收费，在资产负债表日根据开发的完工进度确认收入。

　　(四)包括在商品售价内可区分的服务费，在提供服务的期间内分期确认收入。

　　(五)艺术表演、招待宴会和其他特殊活动的收费，在相关活动发生时确认收入。收费涉及几项活动的，预收的款项应合理分配给每项活动，分别确认收入。

　　(六)申请入会费和会员费只允许取得会籍，所有其他服务或商品都要另行收费的，在款项收回不存在重大不确定性时确认收入。申请入会费和会员费能使会员在会员期内得到各种服务或商品，或者以低于非会员的价格销售商品或提供服务的，在整个受益期内分期确认收入。

　　(七)属于提供设备和其他有形资产的特许权费，在交付资产或转移资产所有权时确认收入；属于提供初始及后续服务的特许权费，在提供服务时确认收入。

　　(八)长期为客户提供重复的劳务收取的劳务费，在相关劳务活动发生时确认收入。

　　考点七：授予客户奖励积分的处理

　　企业在销售产品或提供劳务的同时授予客户奖励积分的，应当将销售取得的货款或应收货款在商品销售或劳务提供产生的收入与奖励积分之间进行分配，与奖励积分相关的部分应首先作为递延收益，待客户兑换奖励积分或失效时，结转计入当期损益。

　　考点八：利息收入和使用费收入

　　1.企业应在资产负债表日，按照他人使用本企业货币资金的时间和实际利率计算确定利息收入金额。按计算确定的利息收入金额，借记“应收利息”、“银行存款”等科目，贷记“利息收入”、“其他业务收入”等科目。

　　2.如果合同或协议规定一次性收取使用费，且不提供后续服务的，应当视同销售该项资产一次性确认收入；提供后续服务的，应在合同或协议规定的有效期内分期确认收入。如果合同或协议规定分期收取使用费的，通常应按合同或协议规定的收款时间和金额或规定的收费方法计算确定的金额分期确认收入。

　　考点九：建造合同收入和成本的内容

　　(一)建造合同收入

　　合同收入包括合同规定的初始收入以及因合同变更、索赔、奖励等形成的收入两部分。

　　1.合同的初始收入，即建造承包商与客户在双方签订的合同中最初商定的合同总金额，它构成合同收入的基本内容。

　　2.因合同变更、索赔、奖励等形成的收入。这部分收入并不构成合同双方在签订合同时已在合同中商定的合同总金额，而是在执行合同过程中由于合同变更、索赔、奖励等原因而形成的收入。建造承包商不能随意确认这些收入，只有在符合规定条件时才能构成合同总收入。

　　(二)建造合同成本

　　建造合同成本包括从合同签订开始至合同完成止所发生的、与执行合同有关的直接费用和间接费用。

　　直接费用在发生时直接计入合同成本；间接费用应在期末按系统、合理的方法分摊计入合同成本。常见的用于间接费用分摊的方法有人工费用比例法和直接费用比例法。

　　合同完成后处置残余物资取得的收益等与合同有关的零星收益，应当冲减合同成本。

　　合同成本不包括应当计入当期损益的管理费用、销售费用和财务费用。因订立合同而发生的有关费用，应当直接计入当期损益。

　　四、合同结果能够可靠估计的处理

　　在确认和计量建造合同的收入和费用时，首先应当判断建造合同的结果能否可靠地估计。

　　在资产负债表日，建造合同的结果能够可靠地估计的，应当根据完工百分比法确认合同收入和合同费用。在判断建造合同结果是否能够可靠地估计时，应注意区分固定造价合同和成本加成合同。

　　固定造价合同的结果能够可靠估计，是指同时满足下列条件：

　　(1)合同总收入能够可靠地计量；

　　(2)与合同相关的经济利益很可能流入企业；

　　(3)实际发生的合同成本能够清楚地区分和可靠地计量；

　　(4)合同完工进度和为完成合同尚需发生的成本能够可靠地确定。

　　成本加成合同的结果能够可靠估计，是指同时满足下列条件：

　　(1)与合同相关的经济利益很可能流入企业；

　　(2)实际发生的合同成本能够清楚地区分和可靠地计量。

　　根据完工百分比法确认建造合同收入和费用的公式如下：

　　当期合同收入＝合同总收入×完工进度－以前会计期间累计已确认收入

　　当期合同费用＝合同预计总成本×完工进度－以前会计期间累计已确认费用

　　当期确认的毛利＝(合同总收入－合同预计总成本)×完工进度－以前期间累计已确认毛利

　　其中，完工进度是指累计完工进度。企业确定合同完工进度可以选用下列方法：

　　(1)累计实际发生的合同成本占合同预计总成本的比例；

　　(2)已经完成的合同工作量占合同预计总工作量的比例；

　　(3)实际测定的完工进度。

　　在采用方法(1)的情况下，累计实际发生的合同成本不包括施工中尚未安装或使用的材料成本等与合同未来活动相关的合同成本，以及在分包工程的工作量完成之前预付给分包单位的款项。

　　考点十：合同结果不能可靠估计的处理

　　在资产负债表日，建造合同的结果不能可靠估计的，应当分别下列情况处理：

　　(1)合同成本能够收回的，合同收入根据能够收回的实际合同成本予以确认，合同成本在其发生的当期确认为合同费用。

　　(2)合同成本不可能收回的，在发生时立即确认为合同费用，不确认合同收入。

　　需要指出的是，使建造合同的结果不能可靠估计的不确定因素不复存在的，应当改按完工百分比法确认合同收入和合同费用。

　　考点十一：合同预计损失的处理

　　如果合同预计总成本超过合同预计总收入，应将预计损失确认为当期费用。

　　考点十二：建造合同核算流程图

　　(1)登记发生的合同成本；(2)登记已结算的合同价款；(3)登记实际收到的合同价款；(4)确认收入和费用；(5)确认合同预计损失；(6)工程完工。

　　疑难问题解答

　　【问】对建造合同，“如果预计总成本将超过预计总收入，应将预计损失立即确认为当期费用”，这句话如何理解？请举例说明。

　　答：在资产负债表日，若合同预计总成本将超过预计总收入，其差额即为合同损失，对已完工部分的合同损失已经在资产负债表日确认为损失，不属于预计损失。预计损失是指尚未完工部分的合同损失。举例说明如下：

　　某项建造合同，合同总收入为500万元，至2009年12月31日，已发生合同成本468万元，预计完成合同还将发生合同成本52万元。计算2009年12月31日的合同预计损失。

　　合同总成本=468+52=520(万元)

　　完工百分比=468/(468+52)=90%

　　合同预计损失=(520-500)×(1-90%)=2(万元)

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